注册会计师考试《会计》考点解析：金融资产减值（7）

 注册会计师考试《会计》考点解析：金融资产减值（7）

【例题4·单选题】在已确认减值损失的金融资产价值恢复时，下列金融资产的减值损失不得通过损益转回的是（　）。

　　A.持有至到期投资的减值损失

　　B.贷款及应收款项的减值损失

　　C.可供出售权益工具投资的减值损失

　　D.可供出售债务工具投资的减值损失

　　『正确答案』C

　　【例题5·单选题】2007年1月1日甲银行向A公司发放一批贷款5 000万元，合同利率和实际利率均为10%，期限为5年，利息按年收取，借款人到期偿还本金，2007年12月31日甲银行如期确认并收到贷款利息。2008年12月31日，因A公司发生财务困难，甲银行未能如期收到利息，并重新预计该笔贷款的未来现金流量现值为2 100万元；2009年12月31日，甲银行预期原先的现金流量估计不会改变，并按预期实际收到现金1 000万元，2009年12月31日该笔贷款的摊余成本为（　）万元。

　　A.2 110　　　　　　　B.1 310

　　C.1 110 　　　　　　 D.6 000

　　『正确答案』B

　　『答案解析』

　　2007年底贷款的摊余成本＝5 000万元

　　2008年底贷款计提减值损失前的摊余成本＝5 000＋500（2008年未收到的利息）＝5 500（万元）

　　2008年底应计提减值损失＝5 500－2 100＝3 400（万元）

　　计提减值损失后2008年底贷款的摊余成本为2 100万元

　　2009年底该笔贷款的摊余成本＝2 100＋2 100×10%－1 000＝1 310（万元）

　　【例题6·计算分析题】2007年1月1日，甲公司从二级市场购入乙公司公开发行的债券10 000张，每张面值100元，票面利率为3%，每年1月1日支付上年度利息。购入时每张支付款项97元，另支付相关费用2 200元，划分为可供出售金融资产。购入债券时的市场利率为4%。　

　　2007年12月31日，由于乙公司发生财务困难，该公司债券的公允价值下降为每张70元，甲公司预计，如乙公司不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。

　　2008年1月1日收到债券利息30 000元。

　　2008年，乙公司采取措施使财务困难大为好转。2008年12月31日，该债券的公允价值上升到每张90元。

　　2009年1月1日收到债券利息30 000元。

　　2009年1月10日，甲公司将上述债券全部出售，收到款项902 000元存入银行。

　　要求：编制甲公司上述经济业务的会计分录。

　　『正确答案』

　　（1）2007年1月1日

　　借：可供出售金融资产—成本　　　　　　　　1 000 000

　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　972 200

　　　　　　可供出售金融资产—利息调整　　　　　　　 27 800

　　（2）2007年12月31日

　　应收利息＝1 000 000×3%＝30 000（元）

　　应确认的利息收入＝972 200×4%＝38 888（元）

　　2007年12月31日确认减值损失前，该债券的摊余成本＝972 200＋38 888－30 000＝981 088（元）

　　应确认减值损失＝981 088－10 000×70＝281 088（元）

　　借：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　　　可供出售金融资产——利息调整　　　　　　 8 888

　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　38 888

　　借：资产减值损失　　　　　　　　　　　　 　281 088

　　　　贷：可供出售金融资产——公允价值变动　　　 281 088

　（3）2008年1月1日

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　（4）2008年12月31日

　　应收利息＝1 000 000×3%＝30 000（元）

　　2008年1月1日，该债券的摊余成本＝981 088－281 088＝700 000（元）

　　应确认的利息收入＝700 000×4%＝28 000（元）

　　减值损失回转前，该债券的摊余成本＝700 000＋28 000－30 000＝698 000（元）

　　2008年12月31日，该债券的公允价值＝900 000元

　　应回转的金额＝900 000－698 000＝202 000（元）

　　借：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　28 000

　　　　　　可供出售金融资产——利息调整　　　　　　2 000

　　借：可供出售金融资产——公允价值变动　　 202 000

　　　　贷：资产减值损失　　　　　　　　　　　　 202 000　

　　（5）2009年1月1日

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　（6）2009年1月10日

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　 　902 000

　　　　可供出售金融资产——公允价值变动　　　79 088

　　　　　　　　　　　　——利息调整　　　 　 20 912

　　　　贷：可供出售金融资产——成本　　　　 　1 000 000

　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 2 000

　　小结：教材涉及的四类金融资产，只有后三类需要计提减值准备。其中，持有至到期投资、贷款和应收款项是以摊余成本进行后续计量的，发生减值的处理思路相同；可供出售金融资产按照公允价值进行后续计量，注意公允价值暂时性下跌与发生减值的区分。减值转回时，可供出售债务工具通过资产减值损失科目转回，可供出售权益工具通过资本公积科目转回。对被投资单位不具有共同控制、重大影响，在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资属于长期股投资，其发生减值时，不允许转回。

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