注册会计师考试《会计》考点解析：持有至到期投资（1）

 注册会计师考试《会计》考点解析：持有至到期投资（1）

考点三：持有至到期投资　　

一、内容

　　持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常是债权投资，如从二级市场上购入的固定利率债券、浮动利率金融债券等。股权投资因其没有固定的到期日，因而不能划分为持有至到期投资。

　　从其定义上讲，持有至到期投资的三个重要特点：

　　（1）到期日固定、回收金额固定或可确定

　　由于到期日固定、回收金额固定或可确定，所以股票就被排除在外了。因为股票是没有固定到期日的。所以持有至到期投资的形式一定是债券。

　　（2）有明确意图和能力持有至到期

　　体现了划分为持有至到期投资的标准。划分为持有至到期投资的债券的持有至到期意图必须明确，且企业有持有至到期的能力。

　　（3）非衍生金融资产。因为衍生金融资产我们在交易性金融资产那节已经提到，持有目的就是两种：投机目的的划分为交易性金融资产；套期保值为目的的，执行《企业会计准则――第24号套期保值》的有关规定。所以划分为持有至到期投资的就是非衍生金融资产。

　　企业不得将下列非衍生金融资产划分为持有至到期投资：

　　1.初始确认时即被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；

　　2.初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产；

　　3.符合贷款和应收款项定义的非衍生金融资产。

　　注意一：存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产持有至到期：

　　1.持有该金融资产的期限不确定。

　　2.发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。

　　3.该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。

　　4.其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。

　　对于发行方可以赎回的债务工具，投资者可以将此类投资划分为持有至到期投资。但是，对于投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资，投资者不能将其划分为持有至到期投资。

　　注意二：存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：

　　1.没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。

　　2.受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。

　　3.其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。

　　企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价。发生变化的，应当将其重分类为可供出售金融资产进行处理。

　　注意三：企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大（10%），则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产（重分类时公允价值与账面价值的差额计入“资本公积——其他资本公积”），且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得将该金融资产划分为持有至到期投资。

　　例如，某企业在2009年将某项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产或出售了一部分，且重分类或出售部分的金额相对于该企业没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较大，那么该企业应当将剩余的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产，而且在2010年和2011年两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资。

　　但是，下列情况例外：

　　1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。

　　2.根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金。

　　3.出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。

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